Sommario: 1. Introduzione; 2. Le indagini bancarie come strumento di controllo; 3. La degradazione dell’autorizzazione: da provvedimento amministrativo ad atto meramente organizzativo; 4. Il punto di vista della Corte Europea dei diritti dell’uomo sulla natura dell’autorizzazione alle indagini bancarie; 5. L’interpretazione “unionalmente” orientata: la svolta della giurisprudenza di legittimità nazionale; 6. Conclusioni.
Abstract: L’articolo si propone di analizzare l’evoluzione della natura giuridica dell’autorizzazione alle indagini bancarie nell’ordinamento tributario italiano, con particolare riferimento alla recente giurisprudenza della Corte europea dei diritti dell’uomo e alle ordinanze “gemelle” della Corte di Cassazione del 15 giugno 2026, nn. 19956 e 19960. Muovendo dal punto di partenza della tradizionale qualificazione dell’autorizzazione quale atto meramente interno e organizzativo, lo studio esamina i limiti di tale ricostruzione alla luce dell’art. 8 CEDU e delle esigenze di tutela della riservatezza e dei dati personali del contribuente. Un’analisi sistematica della normativa, della giurisprudenza nazionale ed europea e un confronto con l’ordinamento spagnolo evidenzia come l’accesso ai dati bancari, pur non incontrando un limite riconducibile all’esistenza di un autonomo diritto fondamentale al segreto bancario, costituisca un’ingerenza nella sfera della vita privata e debba, pertanto, essere assoggettato a specifiche garanzie di legalità, necessità, proporzionalità e controllo. Sulla base di tali considerazioni, la recente giurisprudenza della Corte di Cassazione, anche sulla scorta dei principi elaborati dalla Corte di Strasburgo, riconosce all’autorizzazione natura provvedimentale e ne impone la motivazione e la conoscibilità da parte del contribuente, individuando nell’inutilizzabilità dei dati acquisiti in assenza di un valido titolo autorizzativo la conseguenza della violazione delle garanzie procedimentali. Il lavoro di comparazione con il modello spagnolo consente, ulteriormente, di evidenziare come, pur nella diversità delle soluzioni adottate, entrambi gli ordinamenti siano orientati nel senso di riconoscere un rafforzamento delle garanzie procedurali a fronte dell’espansione dei poteri investigativi finanziari. L’articolo rileva come il corretto equilibrio tra esigenze di contrasto all’evasione e tutela dei diritti fondamentali richieda un esercizio dell’attività di controllo conforme ai principi di proporzionalità e prevedibilità, quale presupposto essenziale e fondamentale per un rapporto tra fisco e contribuente improntato alla tax compliance.
Abstract in eng: The article aims to analyse the evolution of the legal nature of authorization for banking investigations under the Italian tax system, with particular reference to recent case law of the European Court of Human Rights and to the “twin” orders of the Italian Court of Cassation of 15 June 2026, nos. 19956 and 19960. Starting from the traditional characterization of such authorization as a purely internal and organizational act, the study examines the limitations of this approach in light of Article 8 ECHR and the need to protect taxpayers’ privacy and personal data. A systematic analysis of statutory provisions, national and European case law, together with a comparison with the Spanish legal system, shows that access to banking data, although not subject to any limitation deriving from the existence of an autonomous fundamental right to banking secrecy, constitutes an interference with private life and must therefore be subject to specific safeguards of legality, necessity, proportionality and oversight. Against this backdrop, recent case law of the Italian Court of Cassation, also drawing on the principles developed by the Strasbourg Court, recognizes the authorization as an administrative measure, requiring it to state reasons and to be made accessible to the taxpayer, while identifying the prohibition on using data obtained in the absence of a valid authorization as the consequence of a breach of procedural safeguards. The comparative analysis of the Spanish model further highlights that, notwithstanding the differences between the solutions adopted, both legal systems are moving towards stronger procedural safeguards in response to the expansion of financial investigative powers. The article concludes that striking the proper balance between the fight against tax evasion and the protection of fundamental rights requires the exercise of investigative powers to comply with the principles of proportionality and foreseeability, as an essential prerequisite for a relationship between tax authorities and taxpayers founded on tax compliance.
1.Introduzione
Il contributo[1] analizza l’evoluzione della natura giuridica dell’autorizzazione alle indagini bancarie nell’ordinamento tributario italiano, storicamente declassata dalla giurisprudenza di legittimità a mero atto interno e organizzativo, privo di obbligo di motivazione e di autonoma impugnabilità.
Questa impostazione è stata recentemente scardinata dalla Corte Europea dei Diritti dell’Uomo (sentenza dell’8 gennaio 2026), la quale ha ravvisato nella normativa italiana in tema di indagini bancarie un difetto di tutela nei confronti del contribuente accertato con conseguente violazione dell’art. 8 CEDU.
Attraverso una prospettiva comparatistica con l’ordinamento spagnolo, caratterizzato da un forte impianto di tutele costituzionali dell’intimità e dal ruolo centrale del controllo giurisprudenziale, il lavoro esamina la recentissima svolta della Corte di Cassazione italiana.
Con le ordinanze “gemelle” di giugno 2026, i giudici di legittimità hanno recepito i principi sovranazionali, restituendo all’autorizzazione la natura di provvedimento amministrativo motivato, a pena di inutilizzabilità dei dati acquisiti, in un’ottica di sostenibilità del rapporto tra fisco e contribuente e di promozione della tax compliance.
2.Le indagini bancarie come strumento di controllo
Sebbene non vi sia una norma che disciplini l’accertamento bancario, tra i poteri istruttori riconosciuti all’amministrazione finanziaria vi sono le indagini bancarie.
Come previsto all’art. 32, dpr n. 600/73, esse consentono all’Ufficio di acquisire informazioni e dati, riguardanti un contribuente sottoposto ad accertamento, direttamente dagli Istituti bancari e di credito.
In ragione di tale potere di indagine, l’Ufficio può richiedere alle banche, alle società Poste Italiane Spa per le attività finanziarie e creditizie, agli intermediari finanziari, alle imprese di investimento, agli organismi di investimento collettivo del risparmio, alle società di gestione del risparmio e alle società fiduciarie, dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata[2], ivi compresi i servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate da terzi, i cui poteri risultano subordinati all’autorizzazione del Direttore Centrale dell’accertamento dell’Agenzia delle Entrate e del Direttore regionale della stessa, relativamente alla Guardia di Finanza, del Comandante Regionale[3].
Alle indagini bancarie come strumento di controllo si è giunti attraverso un lento processo di apertura ai dati e alle informazioni bancarie dei contribuenti.
Ab origine, infatti, vigeva il cd. segreto bancario, ovvero, era inaccessibile ogni informazione riguardante i contribuenti, perché prevaleva il diritto alla “riservatezza”.
Con il passare degli anni e con l’aumento dell’esigenza di contrastare le condotte evasive l’acquisizione dei dati bancari è divenuto uno strumento istruttorio fondamentale per l’esercizio dei controlli bancari (per effetto della legge n. 413/1991).
Al punto che si è giunti alla creazione di un Archivio dei rapporti finanziari (dl 201/2011), ovvero, di una sezione dell’Anagrafe Tributaria in cui confluiscono massivamente tutti i saldi, i movimenti e i codici fiscali dei correntisti che ha infranto in modo definitivo il dogma del segreto bancario.
Come in Italia, anche in Spagna, la crescente complessità delle operazioni finanziarie e l’internazionalizzazione dei flussi economici hanno reso le informazioni bancarie uno dei principali strumenti investigativi per le pubbliche amministrazioni.
Negli ultimi decenni, la lotta contro l’evasione fiscale, il riciclaggio di denaro, la corruzione e altre forme di criminalità economica ha determinato una progressiva espansione dei poteri delle autorità pubbliche di accesso ai dati finanziari[4].
Tale evoluzione risponde all’esigenza di garantire l’efficacia dell’obbligo costituzionale di contribuire al finanziamento della spesa pubblica, sancito dall’articolo 31.1 della Costituzione spagnola, nonché di tutelare altri interessi generali legati alla trasparenza economica e all’integrità del sistema finanziario[5].
Tuttavia, il rafforzamento dei poteri investigativi del settore bancario solleva importanti interrogativi dal punto di vista dei diritti fondamentali.
Le informazioni finanziarie di una persona rivelano non solo la sua situazione finanziaria, ma anche aspetti rilevanti della sua vita privata, le abitudini di spesa, i rapporti economici e persino alcune scelte personali[6].
Pertanto, sebbene la legge spagnola non riconosca un diritto fondamentale autonomo al segreto bancario, l’accesso ai dati finanziari incide direttamente sulla sfera di tutela garantita dall’articolo 18 della Costituzione spagnola, in particolare sui diritti alla privacy, alla protezione dei dati e, in alcuni casi, a una tutela giurisdizionale effettiva [7].
La giurisprudenza costituzionale spagnola ha costantemente respinto l’esistenza di una sfera di immunità bancaria dai poteri investigativi dello Stato.
Fin dalla sentenza n. 110/1984 ha sostenuto che il cosiddetto segreto bancario non costituisca un diritto assoluto nei confronti del Tesoro pubblico quando vi sia un’adeguata autorizzazione legale e una finalità costituzionalmente legittima [8].
La predetta sentenza costituisce il punto di partenza imprescindibile per questo studio sui poteri di accesso alle informazioni bancarie da parte delle autorità pubbliche [9], consolidando un modello di collaborazione obbligatoria tra istituti di credito e Amministrazione fiscale, escludendo l’esistenza di aree immuni al controllo fiscale [10].
La Corte ha affermato che l’Amministrazione fiscale può accedere alle informazioni bancarie quando sussiste un’adeguata autorizzazione legale e una finalità di controllo fiscale costituzionalmente legittima [11].
Tuttavia, la stessa giurisprudenza ha insistito sul fatto che i poteri di indagine finanziaria debbano essere esercitati entro i limiti derivanti dai principi di legalità, proporzionalità ed effettività del controllo giurisdizionale, istituendo un sistema di garanzie volto a prevenire azioni arbitrarie o sproporzionate [12].
3. La degradazione dell’autorizzazione: da provvedimento amministrativo ad atto meramente organizzativo
Nel corso degli anni le indagini bancarie sono state al centro del dibattito dottrinale, ma soprattutto giurisprudenziale italiano con riguardo alla natura dell’autorizzazione alle indagini bancarie.
Come previsto, infatti, dall’ artt. 32, dpr n. 600/73, l’attività di indagine bancaria deve essere preceduta da una autorizzazione rilasciata dal Direttore centrale.
Come testualmente prevede l’art. 32, comma 7, del predetto provvedimento, “l’amministrazione può richiedere, previa autorizzazione alle indagini bancarie da parte del Direttore centrale dell’accertamento alle banche, alle società etc… dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata….”.
Dal predetto enunciato normativo emerge, dunque, l’autorizzazione come atto funzionalmente idoneo a consentire l’esame di legittimità e di merito della richiesta, nonché atto legittimante gli accertamenti bancari[13].
Manca, però, una qualsivoglia indicazione circa la natura dell’autorizzazione.
La quaestio iuris è, dunque, se l’autorizzazione sia un atto interno (non produttivo di effetti giuridici esterni), oppure, se si tratti di un provvedimento amministrativo (i cui effetti si producono nella sfera giuridica del destinatario).
Appare indubbio che qualificare l’autorizzazione come atto o provvedimento, produce delle inevitabili ricadute sulla disciplina da applicare e sulle garanzie che il destinatario può vantare nei confronti dell’Ufficio.
La natura provvedimentale implicherebbe l’assolvimento dell’obbligo di motivazione[14], in relazione anche alla scelta dei poteri istruttori da esercitare e dei mezzi utilizzabili al fine di consentire al contribuente di verificare la legittimità dell’azione amministrativa[15].
Mancando, come asserito in precedenza, qualsiasi indicazione circa la natura da attribuire all’autorizzazione, si è fatto ricorso alla giurisprudenza che è intervenuta, nel corso degli anni, in funzione di supplenza.
Per molto tempo, il diritto vivente[16], si è indirizzato verso un’unica direzione, ovvero, quella di considerare l’autorizzazione come atto con funzione meramente organizzativa[17].
Gli ultimi orientamenti giurisprudenziali hanno ricondotto, infatti, l’autorizzazione nell’alveo degli atti funzionali al perseguimento dell’efficienza ed efficacia amministrativa (art. 97 Cost.).
Si tratterebbe, dunque, di atti interni[18] improduttivi di effetti giuridici verso l’esterno che si inseriscono nella gerarchia degli atti amministrativi[19] e, pertanto, legittimato ad emetterla sarebbe l’organo gerarchicamente superiore a quello incaricato di effettuare il controllo bancario.
Ciò sta a significare anche che esplicando una funzione organizzativa, con efficacia tra gli uffici, non sarebbe richiesta la motivazione di cui all’art. 3, l. n 241/90[20] e, per l’effetto, la mancata allegazione dell’autorizzazione[21], ovvero, esibizione all’interessato non comporterebbe l’illegittimità dell’avviso di accertamento fondato su di essa.
Anche nell’ordinamento spagnolo uno dei dibattiti dottrinali più rilevanti riguarda la natura giuridica dell’autorizzazione necessaria per accedere alle informazioni finanziarie.
Ci si chiede, dunque, se l’accesso alle informazioni bancarie richieda necessariamente una preventiva autorizzazione giudiziaria, in quanto comporta una limitazione di diritti fondamentali, oppure se, al contrario, si tratti di un potere amministrativo conferito direttamente dalla legge e soggetto unicamente a un successivo controllo giurisdizionale[22].
La risposta a questa domanda è essenziale per delimitare la portata dei poteri investigativi dell’Amministrazione e per definire il livello di tutela costituzionale da riconoscere ai cittadini contro le interferenze nella loro sfera patrimoniale e finanziaria.
La rilevanza pratica di questo dibattito è stata accentuata dai recenti sviluppi della giurisprudenza costituzionale in materia di indagini fiscali, in particolare per quanto riguarda il requisito di una maggiore giustificazione e proporzionalità nelle azioni che possono incidere sui diritti fondamentali [23].
L’approccio prevalente nella giurisprudenza spagnola distingue tra l’ottenimento di informazioni bancarie e le misure che incidono direttamente su diritti fondamentali soggetti a controllo giurisdizionale. Pertanto, quando le autorità fiscali richiedono informazioni agli istituti di credito nell’esercizio dei poteri loro conferiti dalla Legge Generale Tributaria, la legittimità delle loro azioni deriva direttamente dalla legge e non da una preventiva autorizzazione giudiziaria [24].
Da questa prospettiva, la Legge Generale Tributaria conferisce all’Amministrazione Fiscale ampi poteri per ottenere informazioni fiscali rilevanti dagli istituti di credito.
Gli articoli 93 e 94 della Legge 58/2003 consentono la richiesta di informazioni bancarie senza previa autorizzazione giudiziaria, circostanza che ha indotto alcuni giuristi a sostenere che la legittimità dell’azione amministrativa derivi direttamente dalla legge e non dalla possibilità di intervento giudiziario.
In altre parole l’autorizzazione all’ acquisizione di informazioni bancarie troverebbe fonte direttamente nella norma attributiva del potere[25].
Di conseguenza, l’autorizzazione giudiziaria non è un requisito strutturale per l’azione amministrativa, bensì una garanzia eccezionale riservata ai casi in cui l’indagine incida direttamente su diritti fondamentali soggetti a controllo giurisdizionale.
La differenza diventa particolarmente evidente se si confronta l’accesso alle informazioni bancarie con l’ingresso in un’abitazione costituzionalmente protetta.
Seguendo la consolidata dottrina della Corte Costituzionale nelle sentenze 97/2019 e 76/2019, l’autorizzazione giudiziaria all’ingresso in un’abitazione non può essere considerata una mera verifica formale di legalità, bensì una vera e propria garanzia sostanziale volta a verificare la proporzionalità del provvedimento.
Come sottolineato da autorevole dottrina[26], in questi casi l’autorizzazione giudiziaria è costitutiva della legittimità costituzionale dell’azione amministrativa [27].
Si può quindi concludere che la natura giuridica dell’autorizzazione nelle indagini bancarie non è uniforme.
Quando le autorità fiscali richiedono informazioni finanziarie agli istituti bancari in virtù dei poteri conferiti dalla Legge Generale Tributaria, l’autorizzazione è essenzialmente di natura legale e amministrativa.
Tuttavia, quando l’indagine richiede una limitazione diretta di diritti fondamentali specificamente tutelati, l’autorizzazione giudiziaria acquisisce una natura giurisdizionale sostanziale e opera come presupposto imprescindibile per la validità costituzionale del provvedimento[28].
4. Il punto di vista della Corte Europea dei diritti dell’uomo sulla natura dell’autorizzazione alle indagini bancarie
A dettare una linea precisa sull’autorizzazione alle indagini bancarie è stata la Corte Europea dei Diritti dell’Uomo con la pronuncia dell’8 gennaio 2026, la terza pronuncia della Cedu nell’arco di un anno.
Si rammenta, a tal proposito, che il 6 febbraio 2025 la Corte Edu[29], nella nota sentenza “Italgomme” si era espressa in materia di accessi, ispezioni e verifiche fiscali eccependo che la normativa italiana di cui agli artt. 33 DPR. n. 600/73 e 52 DPR. n. 600/73 non fosse conforme alle prescrizioni dell’art. 8 Cedu, il quale è posto a garanzia del diritto al rispetto della vita privata e familiare, del domicilio e della corrispondenza e vieta l’ingerenza di una autorità pubblica nella vita privata e familiare, nel domicilio e nella corrispondenza di un cittadino, a meno che “tale ingerenza sia prevista dalla legge e costituisca una misura che, in una società democratica, è necessaria alla sicurezza nazionale, alla pubblica sicurezza, al benessere economico del paese, alla difesa dell’ordine e alla prevenzione dei reati, alla protezione della salute o della morale, o alla protezione dei diritti e delle libertà altrui”.
I giudici nel caso Italgomme avevano rilevato una “interference with the right to respect for “home” and “corrispondence”, dichiarando espressamente che la normativa italiana violava le tutele prescritte dalla Convenzione.
A quella pronuncia, ha fatto seguito un’altra dell’11 dicembre 2025, con cui la Corte (in merito alla controversia Case of Agrisud 2014 S.r. l. semplificata and others v. Italy) chiamata a pronunciarsi su ricorsi presentati da aziende che lamentavano la lesione dell’art. 8 Cedu, per effetto dell’esercizio da parte degli Uffici dei poteri di accessi, ispezioni e verifiche fiscali, ha asserito nuovamente che la normativa italiana in tema di accessi, ispezioni e verifiche fiscali costituisce una violazione dell’art. 8 Cedu.
L’8 gennaio 2026 è arrivata un’altra mozione da parte della Corte Edu[30], questa volta ad essere oggetto di disamina, è stata la normativa italiana in tema di indagini bancarie (art. 51 DPR n. 63/72) e la sua conformità agli artt. 8 e 46 della Carta Europea dei diritti dell’uomo, norme poste a garanzia del rispetto dei diritti umani.
Si rammenta che l’art. 51 predetto è rubricato “Attribuzioni e poteri degli uffici dell’imposta sul valore aggiunto” e prescrive una pluralità di poteri istruttori riconosciuti all’amministrazione finanziaria per l’effettuazione del controllo fiscale.
Tra questi vi è il potere di acquisire “previa autorizzazione del direttore centrale dell’accertamento dell’Agenzia delle Entrate o del direttore regionale della stessa” dati, notizie e informazioni relative a qualunque tipo di rapporto che il contribuente abbia intrattenuto con gli operatori finanziari.
È proprio sull’autorizzazione che si concentra costantemente la Corte Europea dei diritti dell’uomo.
Già nella sentenza “Italgomme”, infatti, si era soffermata sulla necessità di rafforzare la motivazione contenuta nell’autorizzazione, la quale si presenta come uno strumento di contemperamento tra dovere contributivo e diritti dei contribuenti.
La normativa italiana risulta, pertanto, insufficiente a garantire la tutela minima dei contribuenti, in particolare, se si considera che consultare il conto bancario di una persona equivale ad un’ingerenza nel suo diritto al rispetto della vita privata.
Non è, pertanto, sufficiente un provvedimento amministrativo occorrendo, invece, un provvedimento avente natura giurisdizionale.
Nel caso di specie, dunque, gli Uffici accedendo alle informazioni bancarie solo mediante un’autorizzazione amministrativa avevano posto in essere un’ingerenza nella “vita privata” dei contribuenti.
Come si legge nella sentenza, infatti, “that even if there could be said to be a general legal basis for the impugned measuresin the italian law, that law does not meet the quality requirements imposed under the convenction”.
I giudici proseguono ancora affermando che, sebbene sia riconosciuta una ampia discrezionalità agli Stati membri in materia di acquisizione di dati bancari, la normativa italiana appare espressione di una discrezionalità “unfettered” e, pertanto, in pregiudizio dei diritti fondamentali.
I giudici evidenziano che “the domestic legal framework did not provide the applicants with the minimum degree oof protection to wich they were entitled under the convencion”, la normativa italiana non contiene le prescrizioni minime di tutela dei diritti dei contribuenti. Pertanto, concludono affermando che la normativa italiana in tema di indagini bancarie viola l’art. 8 della Convenzione.
5.L’interpretazione “unionalmente” orientata: la svolta della giurisprudenza nazionale
Sotto la spinta del diritto europeo, la giurisprudenza nazionale ha mutato orientamento, allontanandosi dalla concezione dell’autorizzazione come atto interno e aprendosi verso la natura “provvedimentale”.
Tale cambio di orientamento è riconducibile a due ordinanze “gemelle” emesse di recedente dalla Corte di Cassazione (15 giugno 2026, n. 19956 e 19960).
Gli ermellini con le predette pronunce dimostrano di aver recepito “in toto” la linea dettata dalla Corte Europea dei diritti dell’uomo con la sentenza dell’8 gennaio 2026 nella parte in cui evidenzia la necessità di rafforzare le garanzie da riconoscere al contribuente, laddove l’ufficio si avvalga dello strumento delle “indagini bancarie”.
I giudici di legittimità recepiscono alcuni passaggi rilevanti della sentenza della Corte Europea dei diritti dell’uomo, muovendo dall’assunto che le informazioni che le autorità fiscali ottengono dai documenti bancari costituiscono sine dubio dati personali, anche se riguardano dati di natura professionale o imprenditoriale.
Ciò sta a significare che si configura una “ingerenza nella vita privata” del contribuente che richiede un rafforzamento delle garanzie da riconoscere al medesimo.
Lo strumento di verifica della legittimità dell’azione amministrativa è rappresentato dalla autorizzazione.
Quest’ultimo è il mezzo attraverso il quale si procede al “bilanciamento tra potere impositivo e diritti del contribuente”.
In considerazione della importanza della sua funzione essa secondo i giudici di legittimità (recependo l’orientamento eurounitario) deve rivestire la natura di provvedimento amministrativo e non di atto interno, da cui consegue l’obbligo di motivazione (ex art. 3, l. n. 241/90), così da poter essere oggetto di impugnazione da parte del contribuente.
Infine, la Corte di Cassazione evidenzia la necessità che l’autorizzazione sia rilasciata da un organo terzo ed imparziale e non dall’organo gerarchicamente superiore.
Si tratta, infatti, di bilanciare il potere impositivo con il diritto alla privacy (in quanto i dati bancari sono equiparati a dati personali).
È, inoltre, necessario che sia portata a conoscenza del destinatario, in quanto, solo attraverso di essa il contribuente può esercitare il potere di controllo sulla legittimità dell’operato dell’Ufficio e accertarsi che l’azione impositiva sia esercitata seguendo i principi della discrezionalità e non in modo arbitrario.
I giudici di legittimità affrontano anche un altro aspetto di particolare rilievo: gli effetti che si producono sul procedimento in corso in mancanza dell’autorizzazione.
Gli ermellini affermano testualmente che “le risultanze acquisite in forza di un titolo autorizzativo mancante o inidoneo risultano ab origine prive di una copertura legale”.
Quanto asserito, ovvero, l’irrogazione della sanzione della inutilizzabilità, risponde anche ad una esigenza di “armonizzazione” tra poteri istruttori, giacché in caso di verifiche fiscali l’assenza dell’autorizzazione determina l’inutilizzabilità dei dati acquisiti (Cass. 11 maggio 2026, n. 13696/2026), sempre nell’ottica di una interpretazione unionalmente, convenzionalmente e costituzionalmente orientata (ponendosi l’art. 8 della CEDU come norma interposta ex art. 117 Cost.).
6.Conclusioni
Affinché l’utilizzo dello strumento delle indagini bancarie sia considerato “sostenibile” è necessario che siano rispettati i diritti e le garanzie dei contribuenti.
In caso contrario, le indagini bancarie saranno sempre considerate espressione di un potere autoritativo dell’Amministrazione Finanziaria, non conforme alla nuova prospettiva della cd. tax compliance, funzionale a stimolare l’adempimento spontaneo del contribuente.
Cosi come formulata, invece, la disciplina sulle indagini bancarie appare fortemente innervata dall’esigenza di “gettito fiscale”, in linea con una concezione ormai superata di imposizione fiscale.
Il punto di equilibrio tra potere impositivo e diritti del contribuente si ravvisa nell’atto di autorizzazione alle indagini bancarie, che anche alla luce degli ultimi orientamenti comunitari e nazionali dovrebbe rivestire la natura di autorizzazione giudiziaria ed essere, pertanto, rilasciata da un organo terzo ed imparziale.
La rivoluzione del rapporto tra fisco e contribuente inizia dal garantire i diritti di quest’ultimo che sarà indotto ad adempiere spontaneamente solo, laddove, la condotta dell’ufficio sia “sostenibile”.
Ciò appare ancora più evidente nella digital era, un contesto che sta ridisegnando profondamente il ruolo dei pubblici poteri e mutando i rapporti personali e sociali.
Volgendo lo sguardo oltre i confini nazionali, un’analisi delle garanzie procedurali applicabili alle indagini bancarie nell’ordinamento giuridico spagnolo rivela che l’accesso alle informazioni finanziarie si colloca in uno spazio di costante tensione tra due interessi costituzionalmente rilevanti. Da un lato, vi è la necessità di fornire alle autorità pubbliche strumenti efficaci per combattere l’evasione fiscale, il riciclaggio di denaro e altri tipi di reati economici; dall’altro, vi è l’obbligo di tutelare i diritti fondamentali dei cittadini contro le indebite interferenze nei loro affari privati e finanziari.
La prima conclusione che si può trarre da questo lavoro è che sia il diritto italiano sia quello spagnolo non riconoscono al segreto bancario la natura di diritto fondamentale autonomo.
Pertanto, il cosiddetto segreto bancario non possiede lo status di diritto fondamentale che possa essere invocato nei confronti dell’Amministrazione finanziaria o di altre autorità competenti nell’esercizio delle loro funzioni legalmente assegnate.
Tuttavia, l’assenza di un diritto fondamentale al segreto bancario non implica la mancanza di tutela costituzionale per le informazioni finanziarie.
Al contrario, l’evoluzione della giurisprudenza costituzionale ed europea ha dimostrato che i dati bancari rientrano nella sfera della privacy economica degli individui e sono indirettamente tutelati dai diritti alla privacy e alla protezione dei dati personali riconosciuti dall’articolo 18 della Costituzione.
Di conseguenza, qualsiasi misura che consenta l’accesso alle informazioni finanziarie deve rispettare i principi di legalità, necessità e proporzionalità.
Una seconda conclusione rilevante è che la natura giuridica dell’autorizzazione all’accesso alle informazioni bancarie non può essere definita in modo uniforme per tutti i casi.
Un esame della normativa fiscale e della giurisprudenza della Corte Suprema spagnola suggerisce che, in generale, l’acquisizione di informazioni bancarie da parte delle autorità fiscali non si basa su una preventiva autorizzazione giudiziaria, bensì su un’autorizzazione legale diretta derivante dagli articoli 93 e 94 della Legge Generale Tributaria.
In questi casi, l’azione amministrativa trova la sua legittimità nella legge stessa ed è soggetta a un successivo controllo giurisdizionale sulla sua legalità e proporzionalità.
Al contrario, quando un’indagine richiede misure che incidono direttamente su diritti fondamentali soggetti a controllo giurisdizionale, l’intervento giudiziario assume una natura qualitativamente diversa.
In tali casi, l’autorizzazione giudiziaria cessa di essere un mero meccanismo di controllo formale e diventa un’autentica garanzia costituzionale dei diritti interessati.
La recente giurisprudenza costituzionale, in particolare per quanto riguarda l’accesso ad abitazioni costituzionalmente protette, ha rafforzato questa concezione sostanziale dell’autorizzazione giudiziaria, richiedendo una giustificazione più solida e un’efficace valutazione di proporzionalità.
Inoltre, l’analisi conclude che la legittimità costituzionale delle indagini bancarie dipende fondamentalmente dal rispetto di una serie di garanzie procedurali che fungono da limiti all’esercizio dei poteri investigativi.
Tali garanzie includono il principio di legalità, il controllo giurisdizionale, la giustificazione sufficiente dell’azione investigativa, il nesso tra i dati richiesti e lo scopo previsto, il rispetto del principio di proporzionalità, un effettivo controllo giurisdizionale, la protezione dei dati ottenuti e il divieto di indagini preventive o indiscriminate.
Di particolare importanza in questo contesto è il divieto della cosiddetta indagine generalizzata.
Sia la giurisprudenza costituzionale spagnola che quella della Corte europea dei diritti dell’uomo hanno sottolineato che l’acquisizione di informazioni finanziarie non può trasformarsi in un meccanismo di sorveglianza generalizzata o in uno strumento per la ricerca indiscriminata di possibili illeciti.
L’esistenza di uno scopo specifico e di un nesso oggettivo tra i dati richiesti e l’oggetto dell’indagine costituisce un requisito essenziale in uno Stato di diritto.
In conclusione, si può affermare che l’evoluzione della normativa e della giurisprudenza dimostra una tendenza al rafforzamento dei poteri investigativi finanziari delle autorità pubbliche, dettata dalla crescente complessità delle frodi e dei reati economici.
Tuttavia, tale ampliamento dei poteri è stato accompagnato da un parallelo inasprimento dei requisiti di giustificazione, proporzionalità e controllo giurisdizionale.
La costituzionalità delle indagini bancarie, pertanto, non dipende dall’esistenza di un segreto bancario assoluto o dal requisito generalizzato di un’autorizzazione giudiziaria preventiva, bensì dal mantenimento di un giusto equilibrio tra l’efficacia dell’azione pubblica e l’effettiva tutela dei diritti fondamentali.
In sintesi, mentre la giurisprudenza italiana è giunta solo ora ad evidenziare l’importanza dell’autorizzazione alle indagini bancarie come strumento di controllo della legittimità dell’azione amministrativa ( e sotto la spinta dell’ordinamento eurounitario), nel modello spagnolo, anche per merito delle pronunce della Corte Costituzionale, si è sempre riconosciuta importanza all’aspetto delle garanzie procedimentali e, in particolare, all’autorizzazione preventiva volta a prevenire azioni arbitrarie e a preservare i principi essenziali dello stato di diritto.
La vera garanzia per i cittadini non risiede nell’esistenza di un’immunità bancaria dalle autorità pubbliche, bensì nell’obbligo che qualsiasi interferenza nella loro sfera finanziaria sia legalmente autorizzata, necessaria al raggiungimento di un obiettivo legittimo e soggetta a un effettivo controllo giurisdizionale.
[1] I paragrafi 1, 2 e 4 sono attribuiti ad A. I. Batanero, i paragrafi 3, 5 e 6 sono attribuiti a D. Mendola.
[2] S. Zagà, Prelevamenti bancari e metodi di accertamento, in Dir. Prat. Trib.,2023, 3, 981; E. Artuso, I. Bisinella, Appunti sugli accertamenti bancari e ed in specie sulle presunzioni derivanti dai prelevamenti, in Dir. Prat. Trib., 2018, 1, 20.
[3] S. Sardella, Accertamento, movimentazioni bancarie e onere della prova,in Quotidiano Giuridico,2010, 9, 11; L. Rapetti, La motivazione dell’autorizzazione all’accertamento cd. bancario, in Dir. e Prat. Trib., 2010, 2, 266
[4]C. García Novoa, L’ottenimento delle informazioni fiscali e i diritti fondamentali del contribuente, Madrid, 2009, 23-35.
[5]F. Pérez Royo, Diritto finanziario e tributario. Parte Generale, 34a ed., Civitas -Thomson Reuters, Madrid, 2024, pp. 67-72.
[6]E. Simón Acosta, «Segreto bancario, protezione dei dati e poteri di indagine amministrativa», in Crónica Tributaria, 2019,172, 121-126.
[7]STC 292/2000, del 30 novembre, FJ 6; STC 94/1998, del 4 maggio, FJ 4.
[8]STC 110/1984, del 26 novembre, FJ 3.
[9]STC 110/1984, del 26 novembre (RTC 1984/110), FJ 3.
[10]C. García Novoa, L’ottenimento delle informazioni fiscali e i diritti fondamentali del contribuente, Madrid, 2009, 72-79.
[11]STC 110/1984, del 26 novembre, FJ 3.
[12]STC 207/1996, del 16 dicembre, FJ 4; STC 76/2019, del 22 maggio, FJ 4.
[13] U. Fava, M. Mancini, L’autorizzazione all’ acquisizione della documentazione bancaria, in Riv. Guard. Fin., 1997, 2117 ss.
[14] La motivazione va di conseguenza, palesandosi quale unico elemento in grado di dare garanzia dell’avvenuta valutazione, da parte dell’organo superiore, della sussistenza delle condizioni di legittimità e di merito a cui è subordinato il compimento del singolo atto conoscitivo.
[15] L. Rapetti, La motivazione dell’autorizzazione all’accertamento cd. bancario, in Dir. e Prat. Trib., 2010, 2, 266
[16] Sul punto si rinvia a Cass. civ., Sez. V Ordinanza, 26 gennaio 2023, n. 2398 a tenore della quale “l’autorizzazione prescritta ai fini dell’espletamento delle indagini bancarie esplica una funzione organizzativa, incidente nei rapporti tra uffici, e non richiede alcuna motivazione, sicché la sua mancata allegazione ed esibizione all’interessato non comporta l’illegittimità dell’avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite, che può derivare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente” (consultabile in Quotidiano Giuridico, 2023).
[17] Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 13 ottobre 2022, n. 3000, in Giust. Civ. Mass., 2022, a tenore della quale “in materia di indagini bancarie la mancanza di autorizzazione, prevista dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 7, per l’accertamento delle imposte dirette, e dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 7, in materia di imposta sul valore aggiunto, ai fini della richiesta di acquisizione dagli istituti di credito di copia delle movimentazioni dei conti correnti e di qualsiasi rapporto intrattenuto presso banche o operatori finanziari non implica l’inutilizzabilità dei dati acquisiti, salvo previsioni specifiche e salvo che ne sia derivato un concreto pregiudizio al contribuente; inoltre, esplicando una funzione organizzativa, incidente nei rapporti tra gli uffici, non richiede alcuna motivazione e la sua mancata allegazione ed esibizione all’interessato non comporta l’illegittimità dell’avviso d’accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite”(in senso conforme Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 21/06/2022, n. 19957)”, in Massima Redazionale, 2022.
[18] A. Monaci, L’autorizzazione alle indagini bancarie nella sua evoluzione storico-normativa: gli interessi sottesi e la sua progressiva svalutazione ad opera del Legislatore e dei Giudici di legittimità, in Diritto e Pratica Tributaria, 2023, 5, 1828.
[19] Vd. si anche Cass. civ., Sez. V, Ordinanza, 24 luglio 2018, n. 19564, in Ced Cassazione 2018.
[20] Ad es. Cass. Civ. Sez. V., Ord. 17 gennaio 2023, n. 1306, in Ced Cassazione 2023, secondo la quale l’autorizzazione non richiede alcuna motivazione; in senso conforme anche Cass. Civ., Sez. VI, -5, Ordinanza 28 maggio 2018, n. 13353, in Ced Cassazione 2018 e Comm. Trib. Reg. Sic. Palermo, Sez. VIII, Sentenza 15 febbraio 2018, n. 700, in Massima Redazionale, 2018.
[21] Una parte della giurisprudenza ritiene che non vi è alcun obbligo di allegazione all’avviso di accertamento dell’autorizzazione, in tal senso Cass. Civ. Sez. V., Ord. 23 febbraio 2024, n. 4853, in Giust. Civ. Mass., 2024.
[22]A. Aguallo Avilés, Poteri di verifica e indagine fiscale e diritti fondamentali, Madrid, 2015, 141-155.
[23]STC 97/2019, del 16 luglio, FJ 6; STC 76/2019, del 22 maggio, FJ 4.
[24]Articoli 93 e 94 della Legge 58/2003, del 17 dicembre, Legge generale sulle imposte.
[25]J. Martín Queralt, C. Lozano Serrano, JM Tejerizo López, Corso di diritto finanziario e tributario, 34a ed., Madrid, 2023, 365-372.
[26]STC 97/2019, del 16 luglio, FJ 6; STC 76/2019, del 22 maggio, FJ 4.
[27]J. Banacloche Palao, Autorizzazione giudiziaria per l’ingresso in un’abitazione nella procedura di accertamento fiscale, in Revista Española de Derecho Financiero, 2021, 191, 45-78.
[28]E. Simón Acosta, Segreto bancario, protezione dei dati e poteri di accertamento fiscale, in Crónica Tributaria, 2019, 172, 121-145.
[29] S. Zagà, Attività istruttorie e tutela dell’amministrato: note a margine della sentenza della corte EDU del 6 febbraio 2025, in Dir. Prat. Trib. Int., 2025, 2, 662; T. Calculli, Legalità, equità e compliance nella funzione fiscale: uno sguardo entro e oltre la prospettiva giuridica, in Dir. Prat. Trib., 2025, 5, 1820.
[30] D. Amoroso, M. F. Orzan, Recentissime Corti europee – Indagini finanziarie al vaglio della Corte di Strasburgo. Repetita iuvant?, in Giurisprudenza Italiana, 2026, 3, 556; S. Zagà, Accessi bancari e tutela dell’amministrato: note a margine della sentenza della Corte EDU Ferrieri e Bonassisa, in Dir. prat. Trib. Int., 2026, 1, 303