(nota a Cass., sez. V, ordinanza 3 dicembre 2025, n. 31530)
Sommario: 1. La fattispecie e la questione controversa – 2. L’art. 19 d.lgs. n. 546/1992 e il criterio della lesività concreta – 3. La sequenza procedimentale ex art. 60-bis e il ruolo dell’invito ad adempiere – 4. La comunicazione di iscrizione a ruolo tra funzione informativa e assenza di lesività – 5. Il principio di diritto e la continuità con la giurisprudenza precedente – 6. Profili processuali e ricadute operative – 7. Considerazioni conclusive.
Abstract: L’articolo esamina la natura e l’impugnabilità della comunicazione di iscrizione a ruolo del coobbligato solidale nell’ambito del procedimento ex art. 60bis del d.P.R. n. 633/1972, alla luce dell’ordinanza n. 31530 del 3 dicembre 2025 della Corte di Cassazione. Lo scopo è quello di chiarire i confini applicativi dell’art. 19 del d.lgs. n. 546/1992 in relazione agli atti cd. “intermedi” e al criterio della lesività concreta. Lo studio effettua un’analisi sistematica dell’iter procedimentale prevista dalla norma, confrontandolo con l’elaborazione giurisprudenziale in tema di atti impugnabili. Attenzione particolare è prestata alla distinzione tra atti a contenuto provvedimentale e atti meramente informativi. Si evidenzia come la corte individui nell’invito ad adempiere il momento in cui la pretesa tributaria si manifesta con concretezza e attualità, rendendolo atto autonomamente impugnabile. Al contrario, la successiva comunicazione di iscrizione a ruolo, ove preceduta da valido invito, va qualificata come atto privo di autonoma lesività, con funzione meramente informativa e pertanto non suscettibile di ricorso autonomo. Lo studio sottolinea che la pronuncia si pone in continuità con l’orientamento estensivo dell’art. 19, contribuendo a delimitare l’accesso alla tutela giurisdizionale e a prevenire efficacemente rischi di frammentazione del contenzioso. Da tale impostazione derivano rilevanti implicazioni operative: la difesa del contribuente deve restare ancorata all’invito ad adempiere, che appare come snodo essenziale per contestare i presupposti della responsabilità solidale IVA.
Abstract in eng: The article examines the nature and appealability of the communication of entry into the tax roll addressed to the jointly liable co-obligor within the procedure set out in Article 60bis of Presidential Decree No. 633/1972, in light of Order No. 31530 of 3 December 2025 of the Italian Supreme Court (Corte di Cassazione). Its aim is to clarify the scope of application of Article 19 of Legislative Decree No. 546/1992 with regard to so-called “intermediate” acts and the criterion of concrete harmfulness. The study adopts a systematic analysis of the procedural framework established by the provision, comparing it with the case law developments concerning appealable acts. Particular attention is devoted to the distinction between acts of a decisional (authoritative) nature and those with a merely informative function. The findings show that the Court identifies the notice to comply as the moment in which the tax claim becomes concrete and actual, thus qualifying it as an independently appealable act. Conversely, the subsequent communication of entry into the tax roll, where preceded by a valid notice, must be regarded as lacking independent harmful effects, having a purely informative function and therefore not subject to autonomous challenge. The article concludes that the ruling is consistent with the established expansive interpretation of Article 19, while at the same time contributing to delineating access to judicial protection and effectively preventing the fragmentation of litigation. This approach entails significant practical implications: the taxpayer’s defence must be focused on the notice to comply, which emerges as the crucial stage for challenging the conditions underlying joint VAT liability.
1. La fattispecie e la questione controversa
Con l’ordinanza n. 31530 del 3 dicembre 2025 la Corte di cassazione è tornata a pronunciarsi su un tema che, nella prassi applicativa dell’art. 60-bis del DPR n. 633/1972, continua a generare incertezze: l’individuazione dell’atto effettivamente idoneo a fondare l’accesso alla tutela giurisdizionale del cessionario chiamato a rispondere in solido dell’IVA non versata dal cedente.
La vicenda trae origine dall’impugnazione, da parte della società cessionaria, di una comunicazione con cui l’Agenzia delle entrate, all’esito di un controllo, la informava che sarebbe stata iscritta a ruolo quale obbligata in solido per l’IVA non assolta dal fornitore, in relazione a cessioni ritenute effettuate a prezzi inferiori al valore normale. L’atto, formalmente qualificato come “comunicazione dell’esito del controllo ex art. 60-bis”, indicava l’importo dovuto e richiamava il presupposto applicativo della solidarietà.
La contribuente ne sosteneva l’autonoma impugnabilità, assumendo che, al di là della qualificazione formale, la comunicazione contenesse una pretesa tributaria definita nell’an e nel quantum, tale da risultare immediatamente lesiva della sua sfera giuridica.
La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso, mentre la Commissione tributaria regionale ne dichiarava l’inammissibilità per difetto di un atto impugnabile ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. n. 546/1992.
La Cassazione conferma tale impostazione, ma lo fa attraverso un percorso argomentativo che chiarisce in modo significativo la natura e la funzione degli atti che scandiscono il procedimento ex art. 60-bis.
2. L’art. 19 d.lgs. n. 546/1992 e il criterio della lesività concreta
Nel ricostruire il quadro normativo e giurisprudenziale di riferimento, la Corte muove da un dato ormai acquisito: l’elencazione degli atti impugnabili contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546/1992 non deve essere letta in senso rigidamente tassativo, ma come riferita a categorie di atti individuate in base agli effetti giuridici prodotti. Ne discende che anche atti non espressamente tipizzati possono essere oggetto di ricorso, qualora risultino idonei a portare a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria compiuta e a fondare un interesse ad agire attuale e concreto.
Tuttavia, l’ordinanza ribadisce con forza che l’interpretazione estensiva dell’art. 19 incontra un limite imprescindibile nel requisito della lesività. Non ogni atto proveniente dall’Amministrazione finanziaria, pur se inserito in un procedimento impositivo o di controllo, è suscettibile di autonoma impugnazione. Occorre che l’atto presenti natura provvedimentale, ossia che sia idoneo a incidere unilateralmente sulle situazioni giuridiche soggettive del contribuente, modificandole sotto il profilo sostanziale o processuale.
Rimangono pertanto esclusi dal sindacato giurisdizionale gli atti meramente interlocutori, preparatori o informativi, salvo il caso – peculiare – in cui essi costituiscano la prima manifestazione conoscibile di un atto impositivo precedente non formalmente comunicato. È su questa linea di confine che la Corte colloca la comunicazione di iscrizione a ruolo oggetto del giudizio.
3. La sequenza procedimentale ex art. 60-bis e il ruolo dell’invito ad adempiere
Elemento centrale della decisione è la ricostruzione della sequenza procedimentale delineata dall’art. 60-bis del DPR n. 633/1972. La Corte individua nell’invito ad adempiere l’atto che segna il momento qualificante dell’azione amministrativa nei confronti del coobbligato solidale.
Con l’invito ad adempiere, l’Amministrazione non si limita a sollecitare un comportamento collaborativo, ma rende conoscibile al cessionario la propria pretesa, indicandone i presupposti fattuali e normativi e ponendolo nella condizione di fornire giustificazioni idonee a escludere l’operatività della solidarietà. In tale fase, il contribuente è chiamato a dimostrare che il prezzo inferiore dei beni è giustificato da circostanze oggettive o da specifiche disposizioni di legge e che non sussiste alcuna connessione con il mancato versamento dell’imposta da parte del cedente.
Proprio perché l’invito ad adempiere esterna una pretesa tributaria e apre un confronto procedimentale destinato, in caso di esito negativo, a sfociare nella riscossione, la Corte lo qualifica come atto dotato di natura provvedimentale e, in quanto tale, autonomamente impugnabile, ancorché in via facoltativa. È in questa sede che si concentra la potenziale lesività dell’azione amministrativa e che il contribuente può, se lo ritiene, attivare immediatamente la tutela giurisdizionale.
4. La comunicazione di iscrizione a ruolo tra funzione informativa e assenza di lesività
Diversa è, secondo la Cassazione, la funzione della successiva comunicazione con cui l’Amministrazione informa il contribuente dell’esito del controllo e dell’imminente iscrizione a ruolo. Tale atto interviene dopo che l’invito ad adempiere è rimasto privo di riscontro e dopo il decorso dei termini indicati dall’Ufficio. In questa prospettiva, la comunicazione non introduce una nuova valutazione né una ulteriore determinazione autoritativa, ma si limita a rappresentare l’esito procedimentale già prefigurato.
La Corte sottolinea che la comunicazione di iscrizione a ruolo non modifica autonomamente la posizione giuridica del contribuente, non costituisce la prima manifestazione della pretesa tributaria e non anticipa l’esercizio dell’azione esecutiva. Essa ha una funzione meramente informativa e strumentale rispetto alla fase della riscossione, con la conseguenza che non può essere qualificata come atto provvedimentale ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. n. 546/1992.
Rileva, in tal senso, anche la circostanza, valorizzata espressamente dall’ordinanza, che l’invito ad adempiere fosse stato formalmente comunicato al contribuente. Ciò esclude che la comunicazione successiva possa essere considerata come la prima occasione di conoscenza della pretesa e impedisce di attribuirle una lesività che, in realtà, si è già manifestata in un momento precedente.
5. Il principio di diritto e la continuità con la giurisprudenza precedente
Il principio di diritto enunciato dalla Corte chiarisce che la comunicazione dell’esito del controllo ex art. 60-bis, recante l’indicazione dell’iscrizione a ruolo del soggetto obbligato in solido, non è atto impugnabile quando sia preceduta da un invito ad adempiere formalmente comunicato e rimasto inevaso. La sua finalità meramente informativa e la mancanza di autonoma incidenza autoritativa sulla posizione del contribuente ne precludono l’accesso al sindacato giurisdizionale.
L’arresto si colloca in continuità con l’orientamento che ammette l’impugnabilità degli atti atipici idonei a esteriorizzare una pretesa tributaria, ma ne precisa il perimetro applicativo, evitando che l’interpretazione estensiva dell’art. 19 si traduca in una moltiplicazione indiscriminata dei momenti di impugnazione lungo la medesima sequenza procedimentale. In tal modo, la Corte preserva l’equilibrio tra effettività della tutela e razionalità del sistema processuale.
6. Profili processuali e ricadute operative
Dal punto di vista processuale, la decisione conferma che l’accertata non impugnabilità dell’atto comporta l’inammissibilità del ricorso originario e l’assorbimento delle ulteriori censure di merito, senza che ciò integri una violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato. Una volta esclusa la natura impugnabile dell’atto, il giudice non è tenuto a esaminare le questioni sostanziali dedotte.
Sul piano operativo, l’ordinanza offre indicazioni di rilievo per la difesa del contribuente. L’invito ad adempiere emerge come il vero snodo del procedimento ex art. 60-bis, l’atto rispetto al quale devono essere concentrate le contestazioni in ordine alla sussistenza dei presupposti della solidarietà, alla determinazione del valore normale, alla motivazione dell’azione amministrativa e alla connessione con il mancato versamento dell’imposta da parte del cedente. La scelta di non impugnare l’invito non può essere compensata attraverso l’impugnazione della successiva comunicazione di iscrizione a ruolo, che non apre un autonomo spazio di tutela.
7. Considerazioni conclusive
L’ordinanza n. 31530/2025 contribuisce a delineare con maggiore chiarezza i confini dell’impugnabilità degli atti “intermedi” nel procedimento ex art. 60-bis del DPR n. 633/1972, riaffermando il criterio della lesività concreta quale parametro decisivo per l’accesso alla tutela giurisdizionale. La Corte individua nell’invito ad adempiere il momento in cui la pretesa tributaria si manifesta in modo giuridicamente rilevante, relegando la comunicazione di iscrizione a ruolo nell’ambito degli atti meramente informativi.
La pronuncia si inserisce in una linea interpretativa volta a evitare la frammentazione del contenzioso e a garantire una maggiore certezza dei rapporti giuridici, senza tuttavia comprimere in modo irragionevole il diritto di difesa, che resta pienamente esercitabile nei confronti degli atti effettivamente idonei a incidere sulla posizione del contribuente. In questa prospettiva, il chiarimento offerto dalla Cassazione appare destinato ad avere un impatto significativo sulla prassi applicativa dell’art. 60-bis e sulle strategie difensive dei contribuenti coinvolti in procedure di solidarietà IVA.
