di Antonino Ripepi[1]
ABSTRACT
Il presente contributo analizza la complessa dimensione della non punibilità nel diritto penale tributario, focalizzandosi sul tema dell’errore determinato dall’oscurità del dato normativo. L’indagine prende le mosse dall’evoluzione storica del rapporto tra la disciplina generale dell’errore (artt. 5 e 47 c.p.) e le disposizioni speciali in materia tributaria, a partire dall’ormai abrogato art. 8 della L. n. 516/1982 fino all’attuale art. 15 del D.Lgs. n. 74/2000.
Attraverso un’analisi critica, lo studio evidenzia la persistente dialettica tra la dottrina, orientata a riconoscere all’art. 15 una funzione di deroga ampliativa rispetto al rigore dell’art. 5 c.p., e la giurisprudenza di legittimità, che tende invece a ricondurre l’incertezza oggettiva nel perimetro dell’inevitabilità dell’errore precettivo. Particolare attenzione viene dedicata alle novità introdotte dal D.Lgs. n. 87/2024, con specifico riferimento al nuovo comma 2-bis dell’art. 10-quater, indagandone la natura di causa speciale di non punibilità e il rapporto di sussidiarietà o autonomia rispetto alle clausole generali.
L’articolo conclude riflettendo sulla necessità di un bilanciamento tra il dovere di informazione del contribuente e la necessaria tutela del cittadino a fronte di un sistema normativo caratterizzato da elevato tecnicismo e incertezza interpretativa, elementi che rischiano di incrinare il principio di colpevolezza.
This paper analyzes the complex issue of non-punishability in criminal tax law, focusing on the issue of error resulting from the obscurity of the legal framework. The investigation begins with the historical evolution of the relationship between the general rules governing error (Articles 5 and 47 of the Criminal Code) and the specific provisions in tax matters, starting with the now-repealed Article 8 of Law No. 516/1982 and ending with the current Article 15 of Legislative Decree No. 74/2000.
Through a critical analysis, the study highlights the persistent dialectic between legal doctrine, which tends to recognize Article 15 as a derogatory extension of the strictness of Article 5 of the Criminal Code, and the case law, which instead tends to relegate objective uncertainty to the scope of the inevitability of preceptive error. Particular attention is paid to the innovations introduced by Legislative Decree No. 87/2024, with specific reference to the new paragraph 2-bis of Article 10-quater, examining its nature as a special cause for non-punishability and its relationship of subsidiarity or autonomy with respect to the general clauses.
The article concludes by reflecting on the need to balance the taxpayer’s duty to provide information and the necessary protection of citizens in the face of a regulatory system characterized by high levels of technicality and interpretative uncertainty, elements that risk undermining the principle of culpability.
1. Premessa.
Il presente contributo rappresenta la prima parte di un più ampio disegno, finalizzato a indagare la dimensione della non punibilità nel moderno diritto penale tributario. L’odierna disamina sarà dedicata alla questione dell’oscurità del dato normativo, che incide sulla colpevolezza in senso lato; nella successiva trattazione si esaminerà nel dettaglio la disciplina relativa al pagamento del debito tributario e i relativi effetti.
2. Genesi e interpretazioni dell’errore su norma tributaria: il contrasto esegetico nella disciplina delle “manette agli evasori”.
La questione del rapporto tra diritto penale generale (art. 47 c.p.) e settoriale si era già posta nel vigore della legge 7 agosto 1982, n. 516, recante “Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 10 luglio 1982, n. 429, recante norme per la repressione dell’evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria. Delega al Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari”, ma comunemente nota come “manette agli evasori”, il cui art. 8 disponeva che “l’errore sulle norme che disciplinano le imposte sui redditi e sul valore aggiunto esclude la punibilità quando ha cagionato un errore sui fatti che costituiscono reato a norma del presente decreto”.
Molteplici le interpretazioni che di tale disposizione erano state fornite dalla dottrina. Alcuni ritenevano che l’errore su norma tributaria avrebbe avuto sempre, alle condizioni dell’art. 8 cit., effetto scusante, e ciò a prescindere che la stessa avesse carattere integrativo o meno della fattispecie incriminatrice[2]. Altri ritenevano che l’art. 8 cit. avrebbe ricondotto effetto scusante non già ad ogni errore di diritto tributario, quanto piuttosto al solo errore di diritto tributario che avesse comportato un errore sul fatto[3]. Altri ancora affermavano che la disposizione si riferisse all’oggetto del dolo, nel senso che l’art. 8 avrebbe disposto la necessaria sussistenza della conoscenza e volontà della trasgressione della norma tributaria, ancorché limitatamente a quelle ipotesi in cui il fatto tipico è costruito integralmente sull’antigiuridicità extrapenale, limitandosi la norma incriminatrice a regolarne gli aspetti sanzionatori[4].
La giurisprudenza di legittimità, tuttavia, confermava una lettura della disposizione in parola quale mera specificazione, per il settore penale tributario, dell’art. 47, ultimo comma, c.p.[5]. Ne conseguiva, a giudizio degli studiosi, la sostanziale abrogazione della disposizione, posto che le norme tributarie oggetto dell’errore venivano sempre considerate integratrici del precetto[6].
3. La mitigazione dell’art. 5 c.p. nel diritto penale tributario: l’interpretazione delle norme extrapenali integratrici.
L’esame di tale relazione normativa è imposto dalla stessa formulazione dell’art. 15 cit., rubricato “Violazioni dipendenti da interpretazione delle norme tributarie”, ai sensi della quale “Al di fuori dei casi in cui la punibilità è esclusa a norma dell’art. 47, terzo comma, del codice penale, non danno luogo a fatti punibili ai sensi del presente decreto le violazioni di norme tributarie dipendenti da obiettive condizioni di incertezza sulla loro portata e sul loro ambito di applicazione”.
Si tratta di una norma di non facile inquadramento, anzitutto per il rapporto non chiaro che la lega con le generali norme in tema di errore di cui gli articoli 5 e 47 c.p.
Sul punto, parte della dottrina ha osservato che l’attuale art. 15 si pone quale “prescrizione che disciplina chiaramente una situazione ascrivibile alla categoria dell’errore di diritto. Il legislatore precisa immediatamente come lo spazio di applicazione della stessa non debba farsi coincidere con quello delineato dall’ultimo comma dell’art. 47 del codice penale. La precisazione può apparire banale, ma tale non è”[7]. Infatti, se l’abrogato art. 8 della L. n. 516/82 era stato interpretato dalla giurisprudenza come ripetitivo del contenuto della disciplina codicistica, l’art. 15 dovrebbe, invece, segnare il superamento di questa interpretazione e costituire una deroga rispetto all’art. 5 c.p., imponendo la conclusione che in tutte le ipotesi in cui la normativa tributaria sia considerata integratrice del divieto penale, l’errore sulla stessa può scusare, anche a prescindere dal carattere inevitabile dello stesso, se la violazione sia determinata da obiettive condizioni d’incertezza sulla portata delle disposizioni tributarie e sul loro ambito di applicazione[8].
Infatti, sul piano del ragionamento giuridico, se la disposizione tributaria, oggetto dell’errore da cui è derivata la violazione, non integra il precetto penale, allora non sarà necessario dare rilievo allo stato di incertezza oggettiva per escludere la punibilità del contribuente, posto che, a tal fine, sarà sufficiente applicare le disposizioni generali del codice penale in tema di errore; ne viene che l’art. 15 cit. è destinato a operare nei casi in cui, al contrario, si ritenga che la disposizione extrapenale integri il precetto penale, in quanto il legislatore, nel settore dei reati tributari, considerato il tecnicismo della materia, ha ritenuto opportuno mitigare il precetto dell’art. 5 c.p. e garantire la non punibilità delle violazioni poste in essere in presenza di “obiettive condizioni di incertezza” sull’interpretazione delle disposizioni fiscali, rilevanti per l’applicazione delle fattispecie penali[9].
Tale conclusione sembra confermata dall’esistenza dello specifico precedente normativo dell’art. 6, comma 2, D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 recante “Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie, a norma dell’articolo 3, comma 133, della legge 23 dicembre 1996, n. 662”, che, in tema di “Errore sulla norma tributaria”, prevede la non applicabilità delle sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie “quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce, nonché da indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento”; la disposizione è stata interpretata nel senso che per “incertezza oggettiva” deve ritenersi quella “non derivante dalle condizioni soggettive del ricorrente”[10]. Il successivo comma quarto dello stesso art. 6 D. Lgs. n. 472/1997 dispone poi che “L’ignoranza della legge tributaria non rileva se non si tratta di ignoranza inevitabile”.
Dunque, la disamina del dato testuale induce ad affermare che il legislatore, in questo particolare ramo dell’ordinamento, abbia inteso mitigare i rigori di un’applicazione stretta dell’art. 5 c.p.
4. Errore sul precetto e ignoranza pura: profili soggettivi e criteri oggettivi di incertezza.
In continuità logica con quanto appena osservato, ci si potrebbe chiedere se l’ambito applicativo dell’art. 15 cit. copra soltanto l’errore di interpretazione della legge tributaria o anche la radicale ignoranza della medesima.
Si è appena visto come la normativa sull’illecito amministrativo disciplini, con due disposizioni diverse, le ipotesi dell’errore, inteso come errata interpretazione della norma tributaria pur conosciuta, da una parte, e dell’ignoranza della legge, nel senso di radicale non conoscenza dell’esistenza della norma, dall’altra.
Questa distinzione normativa tra “errore” e “ignoranza” potrebbe confermare la ricostruzione per la quale, sul versante penalistico, l’art. 15 in commento opererebbe con esclusivo riguardo all’errore di diritto, mentre l’ignoranza della legge continuerebbe ad avere come unico riferimento normativo l’art. 5 c.p.[11]. Ulteriori argomenti in tal senso sono i seguenti: il riferimento nella rubrica della norma in commento alla “interpretazione” delle norme tributarie, atteso che l’interpretazione di una norma può condurre ad un errore, ma la norma deve essere quantomeno conosciuta, e l’ignoranza ne è quindi esclusa già sul piano logico; inoltre, la clausola di riserva all’inizio della disposizione, “fuori dei casi di cui all’art. 47”, indicherebbe come l’art. 15 in commento sia una specificazione della disciplina dell’errore (disciplinato appunto dall’art. 47 c.p.), non già dell’ignoranza, disciplinata dall’art. 5 c.p.[12].
In senso contrario, tuttavia, si potrebbe osservare che la disciplina dell’errore, come formulata a seguito della fondamentale sentenza della Corte costituzionale n. 364/1988, parifica l’ignoranza della legge e l’errore di diritto, quanto meno con riferimento all’ipotesi scusante legata all’inevitabilità degli stessi, sicché non vi sarebbe ragione per escludere la radicale ignoranza dal campo applicativo dell’art. 15 c.p.
A sostegno, si può osservare che l’ignoranza pura della legge si verifica, secondo una tesi, solo nell’ambito dei reati omissivi propri, posto che, invece, ogni qualvolta l’agente ponga in essere un facere, vi sarebbero quantomeno coscienza e volontà del fatto commesso, pur non rappresentandosene l’illiceità e cadendo pertanto in uno stato di errore[13]. Nel campo dei reati commissivi quali sono i reati dichiarativi, pertanto, la distinzione tra errore e ignoranza non sarebbe poi così marcata, e ogni ipotesi si risolverebbe, in fondo, in un errore in senso stretto più che in una ignoranza della legge.
Focalizzando un diverso aspetto della disciplina, autori hanno sottolineato come l’art. 15 cit. presenti un profilo di “stranezza” dogmatica, nella misura in cui disciplina un ambito caratterizzato da profili soggettivi, qual è l’errore di diritto, con riferimenti, invece, a profili di matrice oggettiva, riferendosi a condizioni di incertezza[14].
Il D. Lgs. 14 giugno 2024, n. 87, recante “Revisione del sistema sanzionatorio tributario, ai sensi dell’articolo 20 della legge 9 agosto 2023, n. 111”, nel corpo del citato art. 10-quater D. Lgs. n. 74/2000, inserisce il nuovo comma 2-bis, ai sensi del quale “La punibilità dell’agente per il reato di cui al comma 1 è esclusa quando, anche per la natura tecnica delle valutazioni, sussistono condizioni di obiettiva incertezza in ordine agli specifici elementi o alle particolari qualità che fondano la spettanza del credito”.
L’istituto si configura quale causa speciale di non punibilità dell’indebita compensazione mediante crediti non spettanti, al ricorrere di condizioni di obiettiva incertezza sugli specifici elementi o alle particolari qualità che fondano la spettanza del credito, anche per la natura tecnica delle valutazioni.
Secondo una prima tesi, si tratterebbe di una specificazione della causa di non punibilità di cui all’art. 15 D. Lgs. 74/2000, con la quale condividerebbe il fondare l’esimente sull’obiettiva incertezza della fattispecie nell’ambito della quale il contribuente è incorso in errore[15].
Altra ricostruzione afferma che il riferimento alla natura tecnica delle valutazioni in cui può situarsi l’errore lascia intendere che l’esimente in parola abbia portata più ampia di quella di cui all’art. 15 cit., potendo abbracciare anche ipotesi di errore sul fatto, riconducibili, quindi, piuttosto all’esimente di cui all’art. 47 c.p. Se ne deduce che questo nuovo comma 2-bis dell’art. 10-quater, pur se in parte sovrapponibile all’operatività dell’art. 15, non ne condivide appieno il perimetro e non può, quindi, secondo questa tesi, ritenersi un mero pleonasmo normativo[16].
A sostegno, nella Relazione accompagnatoria al Decreto si legge che l’esimente “non interferisce con l’articolo 15 del decreto legislativo n. 74 del 2000 (…), né con i principi stabiliti in relazione all’articolo 5 del codice penale dalla nota sentenza 364/88 della Corte costituzionale, non incidendo sul tema delle condizioni qualitative della fattispecie obbiettivamente controverse, ma limitandosi a stabilire una regola di giudizio che è mera espressione di specificazione del canone “in dubio pro reo” (pag. 3).
Circa l’ambito oggettivo di applicabilità di questa seconda esimente, essa si riferisce in modo chiaro alle sole indebite compensazioni mediante crediti non spettanti: non contempla quelle mediante crediti inesistenti, rischiando così di sovrapporsi alla causa di non punibilità di cui all’art. 13 comma 1 d.lgs. 74/2000.
6. Esame della giurisprudenza più recente.
La Corte di Cassazione è intervenuta a chiarire ulteriormente il perimetro applicativo dell’art. 15 D. Lgs. n. 74/2000.
Con una recente decisione, si è statuito che, in tema di reati tributari, le “obiettive condizioni di incertezza” sulla portata o sull’ambito applicativo di una norma tributaria, rilevanti ai sensi all’art. 15 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, ricorrono solo nel caso in cui l’agente abbia potuto trarre il convincimento della correttezza dell’interpretazione normativa da un comportamento positivo degli organi amministrativi o dall’esistenza di un pacifico orientamento giurisprudenziale ovvero qualora abbia richiesto alle autorità competenti i chiarimenti necessari e si sia attivato tramite la consultazione di esperti giuridici, così adempiendo al dovere di informazione (Cass. pen., sez. III, 20 giugno 2024, n. 37248).
Il caso di specie riguardava l’interpretazione errata di una disposizione conosciuta e non l’ipotesi di radicale ignoranza della stessa, secondo la distinzione prima prospettata.
La sentenza si segnala perché, in un passaggio motivazionale, contraddice la dottrina sopra citata in punto di asserita deroga, da parte dell’art. 15 D. Lgs. n. 74/2000, all’art. 5 c.p.
Si afferma, infatti, che tale istituto di diritto penale tributario, come già precisato dalla giurisprudenza, attiene alla disciplina dell’errore su legge penale o su legge extra-penale integrante il precetto penale (Cass. pen., Sez. III, 8 aprile 2019, n. 23810; Cass. pen., Sez. VII, 13 luglio 2017, n. 44293). Per questa conclusione, in particolare, depone la clausola di esclusione dettata nella parte iniziale dell’art. 15 cit., la quale delimita l’applicabilità di questa disposizione “(a)l di fuori dei casi in cui la punibilità è esclusa a norma dell’art. 47, terzo comma, del codice penale”, ossia della previsione che disciplina l’errore su una legge diversa dalla legge penale quando determina un errore sul fatto che costituisce il reato.
Ciò posto, a giudizio del Collegio sembra persuasivo ritenere che l’istituto in esame non mira ad ampliare l’area di rilevanza dell’errore su legge penale o su legge extra-penale integrante il precetto penale rispetto alla disciplina generale, quanto piuttosto, a precisare che legge extra-penale integrante il precetto penale può essere anche quella che pone “norme tributarie”. Da un lato, infatti, le “condizioni di incertezza”, se “obiettive”, danno luogo necessariamente ad un errore inevitabile, ossia ad una situazione che rende scusabile l’ignoranza della legge penale già a norma dell’art. 5 c.p. come risultante per effetto della dichiarazione di illegittimità costituzionale pronunciata da Corte cost., sent. n. 364 del 1988.
Sotto altro aspetto, poi, a ritenere diversamente, dovrebbe concludersi, incorrendo in una ingiustificata violazione del principio di eguaglianza, che le medesime “obiettive condizioni di incertezza” in ordine alle medesime “norme tributarie”, siccome riferite specificamente dal legislatore ai “fatti punibili ai sensi del presente decreto”, potrebbero escludere il dolo o la punibilità quando la previsione di diritto tributario integra il precetto di una delle disposizioni incriminatrici di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, ma non anche quando la stessa disposizione di diritto tributario integra il precetto di altra disposizione incriminatrice.
E, quindi, per individuare l’ambito di rilevanza delle “obiettive condizioni di incertezza” sulla portata o sull’ambito di applicazione di una norma tributaria, appare utile il riferimento agli approdi ermeneutici raggiunti, in generale, in tema di errore su legge penale o su legge extra-penale integrante il precetto penale.
Secondo la convergente elaborazione della giurisprudenza, l’errore sul precetto penale, specie nel caso di operatore professionale, rileva solo se l’agente abbia potuto trarre il convincimento della correttezza dell’interpretazione normativa da un comportamento positivo degli organi amministrativi o da un complessivo, pacifico orientamento giurisprudenziale, o, comunque, abbia fatto tutto il possibile per richiedere alle autorità competenti i chiarimenti necessari e, inoltre, si sia informato in proprio, ricorrendo ad esperti giuridici, così adempiendo il dovere di informazione.
L’orientamento della giurisprudenza, dunque, si pone in (perseverante) contrasto con quello dottrinale prevalente, di cui si è dato nei paragrafi che precedono, teso ad affermare che l’art. 15 avrebbe la funzione di espandere, più che confermare, la portata dell’art. 5 c.p. in tema di errore sul precetto penale, nel caso di specie integrato da norma extrapenale.
Appare interessante richiamare, in questa sede, anche Cass. pen., Sez. III, 8 aprile 2019, n. 23810, la quale, collocandosi nel medesimo indirizzo sopra esposto, e occupandosi del reato di cui all’art. 4 D. Lgs. n. 74/2000 (dichiarazione infedele), ha statuito che la mancata conoscenza, da parte dell’operatore professionale, della norma tributaria posta alla base della violazione penale contestata, costituisce errore sul precetto che non esclude il dolo ai sensi dell’art. 5 c.p., salvo che sussista una obiettiva situazione di incertezza sulla portata applicativa o sul contenuto della norma fiscale extrapenale, tale da far ritenere l’ignoranza inevitabile; in applicazione del principio, la Corte ha considerato inapplicabile anche l’art. 47 c.p. nel caso di errore sulla efficacia sanante della dichiarazione integrativa rispetto a quanto riportato falsamente nella dichiarazione originaria annuale.
7. Conclusioni.
La disamina condotta permette di delineare un quadro di profonda complessità, in cui la gestione dell’errore nel diritto penale tributario oscilla tra istanze di specialità settoriale e la forza centripeta dei principi generali del codice penale.
Dall’analisi emerge come, nonostante i ripetuti tentativi del legislatore speciale (dall’art. 8 L. 516/82 all’odierno art. 15 D.Lgs. 74/2000) di introdurre maglie più larghe per la scusabilità dell’errore, la giurisprudenza di legittimità mantenga un orientamento restrittivo. La Cassazione, infatti, tende a riassorbire l’art. 15 nell’alveo dell’art. 5 c.p. (post-sentenza 364/88), svuotando di fatto la norma di una reale portata derogatoria. L’errore scusa solo se “inevitabile”, equiparando l’incertezza oggettiva a un dovere informativo quasi assoluto, gravante soprattutto sull’operatore professionale.
Un punto critico evidenziato è lo slittamento dogmatico operato dall’art. 15: il passaggio da un elemento soggettivo (l’errore) a un presupposto di matrice oggettiva (le “obiettive condizioni di incertezza”). Tale scelta legislativa, se da un lato mira a dare certezza al giudizio, dall’altro crea un paradosso interpretativo: la norma tributaria viene considerata “incerta” solo se supportata da contrasti giurisprudenziali o prassi amministrative ambivalenti, escludendo così la rilevanza di dubbi interpretativi pur fondati ma non ancora “istituzionalizzati”.
L’introduzione del comma 2-bis all’art. 10-quater rappresenta l’ultimo stadio di questa evoluzione. La menzione esplicita alla natura tecnica delle valutazioni sembra finalmente accogliere le sollecitazioni della dottrina, aprendo a una non punibilità che non riguarda solo l’interpretazione del precetto, ma anche l’errore sul fatto (art. 47 c.p.) in contesti di alta complessità.
Resta da verificare se la giurisprudenza, fedele al suo orientamento storico, tenterà di ricondurre anche questa nuova esimente sotto il rigido canone dell’art. 5 c.p. o se ne riconoscerà l’autonomia come “regola di giudizio” di favore.
[1] Procuratore dello stato presso l’Avvocatura Distrettuale di Reggio Calabria. Docente presso la SSPL dell’Università Mediterranea di Reggio Calabria.
[2] P. Nuvolone, Profili soggettivi del reato tributario, in Ind. pen., 1984, 11.
[3] A. Lanzi, Art. 8, in I. Caraccioli – A. Giarda – A. Lanzi, Diritto e procedura penale tributaria – Commentario alla Legge 7 agosto 1982, n. 516, Padova, 1989, 382-384.
[4] M. Donini, Errore sul fatto ed errore sul divieto nello specchio del diritto penale tributario, in Indice pen., 1989, pp. 145-176.
[5] Cfr., ex plurimis, Cass., 25 febbraio 1986, in Foro it., 1987, II, 531 ss., nonché in Riv. trim. dir. pen. econ., 1988, 205 ss, con nota di G. Flora, Verso una interpretazione abrogatrice della norma sull’errore di diritto nei reati tributari (art. 8 L. n. 516 del 1982)?
[6] M. Lanzi, op. cit., p. 321.
[7] M. Di Siena, La nuova disciplina dei reati tributari, Milano, 2000, pagg. 202-203.
[8] F. Di Vizio, L’irrefrenabile funzionalizzazione riscossiva del moderno diritto penale tributario, in Sistema penale, 19 aprile 2024, pag. 22.
[9] G. Graziano, L’ignoranza e l’errore nel diritto penale tributario: l'”impatto” della riforma ex d.lgs. n. 74/2000 sulla “vexata quaestio”, in Rass. Tributaria, 2002, 3, pag. 936; G. Tarantini – G. Esposito, La nuova disciplina dei reati tributari, Padova 2001, pagg. 109-110; V. Napoleoni, I fondamenti del nuovo diritto penale tributario, Milano, 2000, pag. 230.
[10] F. Di Vizio, op. cit., pagg. 22-23.
[11] A. Traversi, voce Art. 15 – Violazioni dipendenti da interpretazione delle norme tributarie, in I. Caraccioli – A. Giarda – A. Lanzi, op. cit.
[12] M. Lanzi, op. cit., pag. 323.
[13] A. Cadoppi, Il reato omissivo proprio, CEDAM, 1988, Vol. II, pag. 939 ss.
[14] V. Manes, Le violazioni dipendenti da obiettive condizioni di incertezza e l’errore nel sistema dei reati tributari, in Riv. trim. dir. pen. ec., 2001,pp. 494 ss.
[15] E. Belli Contarini, Nuova causa di non punibilità per i crediti R&S contestati, in Il Sole24Ore, 2 aprile 2024, p. 28
[16] R. Lucev, Nuove prospettive di non punibilità dei reati tributari nello schema di decreto legislativo n. 144, in Giurisprudenza Penale Web, 2024, 4.
